財務(wù)審計報告包含要素

　　審計報告應(yīng)當(dāng)包括下列要素：(1)標(biāo)題;(2)收件人;(3)引言段;(4)管理層對財務(wù)報表的責(zé)任段;(5)注冊會計師的責(zé)任段;(6)審計意見段;(7)注冊會計師的簽名和蓋章;(8)會計師事務(wù)所的名稱、地址及蓋章;(9)報告日期。

　　標(biāo)題

　　審計報告的標(biāo)題應(yīng)當(dāng)統(tǒng)一規(guī)范為“審計報告”。

　　考慮到這一標(biāo)題已廣為社會公眾所接受，因此，我國注冊會計師出具的審計報告中標(biāo)題沒有包含“獨立”兩個字，但注冊會計師在執(zhí)行財務(wù)報表審計業(yè)務(wù)時，應(yīng)當(dāng)遵守獨立性的要求。

　　收件人

　　審計報告的收件人是指注冊會計師按照業(yè)務(wù)約定書的要求致送審計報告的對象，一般是指審計業(yè)務(wù)的委托人。審計報告應(yīng)當(dāng)載明收件人的全稱。

　　注冊會計師應(yīng)當(dāng)與委托人在業(yè)務(wù)約定書中約定致送審計報告的對象，以防止在此問題上發(fā)生分歧或?qū)徲媹蟾姹晃�托人濫用。針對整套通用目的財務(wù)報表出具的審計報告，審計報告的致送對象通常為被審計單位的全體股東或董事會。

　　引言段

　　審計報告的引言段應(yīng)當(dāng)說明被審計單位的名稱和財務(wù)報表已經(jīng)過審計，并包括下列內(nèi)容：

　　(1)指出構(gòu)成整套財務(wù)報表的每張財務(wù)報表的名稱;

　　(2)提及財務(wù)報表附注;

　　(3)指明財務(wù)報表的日期和涵蓋的期間。

　　根據(jù)企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定，整套財務(wù)報表的每張財務(wù)報表的名稱分別為資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表、所有者(股東)權(quán)益變動表和現(xiàn)金流量表。此外，由于附注是財務(wù)報表不可或缺的重要組成部分，因此，也應(yīng)提及財務(wù)報表附注。財務(wù)報表有反映時點的，有反映期間的，注冊會計師應(yīng)在引言段中指明財務(wù)報表的日期或涵蓋的期間。

　　引言段舉例如下：“我們審計了后附的ABC股份有限公司(以下簡稱ABC公司)財務(wù)報表，包括20×1年12月31日的資產(chǎn)負(fù)債表，20×1年度的利潤表、股東權(quán)益變動表和現(xiàn)金流量表以及財務(wù)報表附注。”

　　管理層對財務(wù)報表的責(zé)任段

　　管理層對財務(wù)報表的責(zé)任段應(yīng)當(dāng)說明，按照適用的會計準(zhǔn)則和相關(guān)會計制度的規(guī)定編制財務(wù)報表是管理層的責(zé)任，這種責(zé)任包括：

　　(1)設(shè)計、實施和維護與財務(wù)報表編制相關(guān)的內(nèi)部控制，以使財務(wù)報表不存在由于舞弊或錯誤而導(dǎo)致的重大錯報;

　　(2)選擇和運用恰當(dāng)?shù)臅�計政�?

　　(3)作出合理的會計估計。

　　在審計報告中指明管理層的責(zé)任，有利于區(qū)分管理層和注冊會計師的責(zé)任，降低財務(wù)報表使用者誤解注冊會計師責(zé)任的可能性。

　　管理層對財務(wù)報表的責(zé)任段舉例如下：

　　“一、管理層對財務(wù)報表的責(zé)任

　　按照企業(yè)會計準(zhǔn)則和《××會計制度》的規(guī)定編制財務(wù)報表是ABC公司管理層的責(zé)任。這種責(zé)任包括：(1)設(shè)計、實施和維護與財務(wù)報表編制相關(guān)的內(nèi)部控制，以使財務(wù)報表不存在由于舞弊或錯誤而導(dǎo)致的重大錯報;(2)選擇和運用恰當(dāng)?shù)臅�計政�?(3)作出合理的會計估計。”

　　注冊會計師的責(zé)任段

　　注冊會計師的責(zé)任段應(yīng)當(dāng)說明下列內(nèi)容：

　　1.注冊會計師的責(zé)任是在實施審計工作的基礎(chǔ)上對財務(wù)報表發(fā)表審計意見。注冊會計師按照中國注冊會計師審計準(zhǔn)則的規(guī)定執(zhí)行了審計工作。中國注冊會計師審計準(zhǔn)則要求注冊會計師遵守職業(yè)道德規(guī)范，計劃和實施審計工作以對財務(wù)報表是否不存在重大錯報獲取合理保證。

　　2.審計工作涉及實施審計程序，以獲取有關(guān)財務(wù)報表金額和披露的審計證據(jù)。選擇的審計程序取決于注冊會計師的判斷，包括對由于舞弊或錯誤導(dǎo)致的財務(wù)報表重大錯報風(fēng)險的評估。在進行風(fēng)險評估時，注冊會計師考慮與財務(wù)報表編制相關(guān)的內(nèi)部控制，以設(shè)計恰當(dāng)?shù)膶徲嫵绦颍�但目的并非對�?nèi)部控制的有效性發(fā)表意見。審計工作還包括評價管理層選用會計政策的恰當(dāng)性和作出會計估計的合理性，以及評價財務(wù)報表的總體列報。

　　3.注冊會計師相信已獲取的審計證據(jù)是充分、適當(dāng)?shù)模瑸槠浒l(fā)表審計意見提供了基礎(chǔ)。

　　如果接受委托，結(jié)合財務(wù)報表審計對內(nèi)部控制有效性發(fā)表意見，注冊會計師應(yīng)當(dāng)省略本條第2項中“但目的并非對內(nèi)部控制的有效性發(fā)表意見”的術(shù)語。

　　理解注冊會計師的責(zé)任段內(nèi)容時，應(yīng)當(dāng)注意以下幾點：

　　第一段內(nèi)容闡明注冊會計師的責(zé)任、注冊會計師執(zhí)行審計業(yè)務(wù)的標(biāo)準(zhǔn)以及審計準(zhǔn)則對注冊會計師提出的核心要求。同時向財務(wù)報表使用者說明，注冊會計師應(yīng)當(dāng)計劃和實施審計工作以對財務(wù)報表是否不存在重大錯報獲取合理保證。不存在重大錯報，是指注冊會計師認(rèn)為已審計的財務(wù)報表不存在影響財務(wù)報表使用者決策的錯報。合理保證是指注冊會計師通過不斷修正的、系統(tǒng)的執(zhí)業(yè)過程，獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，對財務(wù)報表整體發(fā)表審計意見，提供的是一種高水平但非百分之百的保證。

　　第二段內(nèi)容闡明注冊會計師執(zhí)行審計工作的主要過程，包括運用職業(yè)判斷實施風(fēng)險評估程序、控制測試(必要時或決定測試時)以及實質(zhì)性程序。同時向財務(wù)報表使用者說明，注冊會計師的審計是建立在風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫽�礎(chǔ)上的。在進行風(fēng)險評估時，注冊會計師考慮與財務(wù)報表編制相關(guān)的內(nèi)部控制，以設(shè)計恰當(dāng)?shù)膶徲嫵绦颍�但目的并非對�?nèi)部控制的有效性發(fā)表意見。因此，審計報告對內(nèi)部控制不提供任何保證。

　　第三段內(nèi)容闡明注冊會計師通過實施審計工作，獲取了充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，具備了發(fā)表審計意見的基礎(chǔ)。

　　注冊會計師的責(zé)任段舉例如下：

　　“二、注冊會計師的責(zé)任

　　我們的責(zé)任是在實施審計工作的基礎(chǔ)上對財務(wù)報表發(fā)表審計意見。我們按照中國注冊會計師審計準(zhǔn)則的規(guī)定執(zhí)行了審計工作。中國注冊會計師審計準(zhǔn)則要求我們遵守職業(yè)道德規(guī)范，計劃和實施審計工作以對財務(wù)報表是否不存在重大錯報獲取合理保證。

　　審計工作涉及實施審計程序，以獲取有關(guān)財務(wù)報表金額和披露的審計證據(jù)。選擇的審計程序取決于注冊會計師的判斷，包括對由于舞弊或錯誤導(dǎo)致的財務(wù)報表重大錯報風(fēng)險的評估。在進行風(fēng)險評估時，我們考慮與財務(wù)報表編制相關(guān)的內(nèi)部控制，以設(shè)計恰當(dāng)?shù)膶徲嫵绦颍�但目的并非對�?nèi)部控制的有效性發(fā)表意見。審計工作還包括評價管理層選用會計政策的恰當(dāng)性和作出會計估計的合理性，以及評價財務(wù)報表的總體列報。

　　我們相信，我們獲取的審計證據(jù)是充分、適當(dāng)?shù)模瑸榘l(fā)表審計意見提供了基礎(chǔ)。”

　　審計意見段

　　(一)審計意見段的內(nèi)容

　　審計意見段應(yīng)當(dāng)說明，財務(wù)報表是否按照適用的會計準(zhǔn)則和相關(guān)會計制度的規(guī)定編制，是否在所有重大方面公允反映了被審計單位的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。

　　財務(wù)報表審計的目標(biāo)是注冊會計師通過執(zhí)行審計工作，對財務(wù)報表的下列方面發(fā)表審計意見：(1)財務(wù)報表是否按照適用的會計準(zhǔn)則和相關(guān)會計制度的規(guī)定編制;(2)財務(wù)報表是否在所有重大方面公允反映了被審計單位的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。因此，當(dāng)注冊會計師完成審計工作，獲取了充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，應(yīng)當(dāng)就上述內(nèi)容對財務(wù)報表發(fā)表審計意見。

　　(二)無保留意見的審計報告

　　如果認(rèn)為財務(wù)報表符合下列所有條件，注冊會計師應(yīng)當(dāng)出具無保留意見的審計報告：

　　(1)財務(wù)報表已經(jīng)按照適用的會計準(zhǔn)則和相關(guān)會計制度的規(guī)定編制，在所有重大方面公允反映了被審計單位的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量;

　　(2)注冊會計師已經(jīng)按照中國注冊會計師審計準(zhǔn)則的規(guī)定計劃和實施審計工作，在審計過程中未受到限制。

　　當(dāng)出具無保留意見的審計報告時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)以“我們認(rèn)為”作為意見段的開頭，并使用“在所有重大方面”、“公允反映”等術(shù)語。

　　無保留意見的審計報告意味著，注冊會計師通過實施審計工作，認(rèn)為被審計單位財務(wù)報表的編制符合合法性和公允性的要求，合理保證財務(wù)報表不存在重大錯報。

　　無保留意見的審計報告的意見段舉例如下：

　　“三、審計意見

　　我們認(rèn)為，ABC公司財務(wù)報表已經(jīng)按照企業(yè)會計準(zhǔn)則和《××會計制度》的規(guī)定編制，在所有重大方面公允反映了ABC公司20×1年12月31日的財務(wù)狀況以及20×1年度的經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。”

　　(三)標(biāo)準(zhǔn)審計報告

　　當(dāng)注冊會計師出具的無保留意見的審計報告不附加說明段、強調(diào)事項段或任何修飾性用語時，該報告稱為標(biāo)準(zhǔn)審計報告。

　　標(biāo)準(zhǔn)審計報告包含的審計報告要素齊全，屬于無保留意見，且不附加說明段、強調(diào)事項段或任何修飾性用語。否則，不能稱為標(biāo)準(zhǔn)審計報告。

　　注冊會計師的簽名和蓋章

　　審計報告應(yīng)當(dāng)由注冊會計師簽名并蓋章。

　　注冊會計師在審計報告上簽名并蓋章，有利于明確法律責(zé)任。《財政部關(guān)于注冊會計師在審計報告上簽名蓋章有關(guān)問題的通知》明確規(guī)定：

　　“一、會計師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)建立健全全面質(zhì)量控制政策與程序以及各審計項目的質(zhì)量控制程序，嚴(yán)格按照有關(guān)規(guī)定和本通知的要求在審計報告上簽名蓋章。

　　二、審計報告應(yīng)當(dāng)由兩名具備相關(guān)業(yè)務(wù)資格的注冊會計師簽名蓋章并經(jīng)會計師事務(wù)所蓋章方為有效。

　　(一)合伙會計師事務(wù)所出具的審計報告，應(yīng)當(dāng)由一名對審計項目負(fù)最終復(fù)核責(zé)任的合伙人和一名負(fù)責(zé)該項目的注冊會計師簽名蓋章。

　　(二)有限責(zé)任會計師事務(wù)所出具的審計報告，應(yīng)當(dāng)由會計師事務(wù)所主任會計師或其授權(quán)的副主任會計師和一名負(fù)責(zé)該項目的注冊會計師簽名蓋章。”

　　會計師事務(wù)所的名稱、地址及蓋章

　　審計報告應(yīng)當(dāng)載明會計師事務(wù)所的名稱和地址，并加蓋會計師事務(wù)所公章。

　　根據(jù)《中華人民共和國注冊會計師法》的規(guī)定，注冊會計師承辦業(yè)務(wù)，由其所在的會計師事務(wù)所統(tǒng)一受理并與委托人簽訂委托合同。因此，審計報告除了應(yīng)由注冊會計師簽名并蓋章外，還應(yīng)載明會計師事務(wù)所的名稱和地址，并加蓋會計師事務(wù)所公章。

　　注冊會計師在審計報告中載明會計師事務(wù)所地址時，標(biāo)明會計師事務(wù)所所在的城市即可。在實務(wù)中，審計報告通常載于會計師事務(wù)所統(tǒng)一印刷的、標(biāo)有該所詳細(xì)通訊地址的信箋上，因此，無需在審計報告中注明詳細(xì)地址。此外，根據(jù)國家工商行政管理部門的有關(guān)規(guī)定，在主管登記機關(guān)管轄區(qū)內(nèi)，已登記注冊的企業(yè)名稱不得相同。因此在同一地區(qū)內(nèi)不會出現(xiàn)重名的會計師事務(wù)所。

　　報告日期

　　審計報告應(yīng)當(dāng)注明報告日期。審計報告的日期不應(yīng)早于注冊會計師獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)(包括管理層認(rèn)可對財務(wù)報表的責(zé)任且已批準(zhǔn)財務(wù)報表的證據(jù))，并在此基礎(chǔ)上對財務(wù)報表形成審計意見的日期。

　　注冊會計師在確定審計報告日期時，應(yīng)當(dāng)考慮：(1)應(yīng)當(dāng)實施的審計程序已經(jīng)完成;(2)應(yīng)當(dāng)提請被審計單位調(diào)整的事項已經(jīng)提出，被審計單位已經(jīng)作出調(diào)整或拒絕作出調(diào)整;(3)管理層已經(jīng)正式簽署財務(wù)報表。

　　審計報告的日期非常重要。注冊會計師對不同時段的資產(chǎn)負(fù)債表日后事項有著不同的責(zé)任，而審計報告的日期是劃分時段的關(guān)鍵時點。在實務(wù)中，注冊會計師在正式簽署審計報告前，通常把審計報告草稿和已審計財務(wù)報表草稿一同提交給管理層。如果管理層批準(zhǔn)并簽署已審計財務(wù)報表，注冊會計師即可簽署審計報告。注冊會計師簽署審計報告的日期通常與管理層簽署已審計財務(wù)報表的日期為同一天，或晚于管理層簽署已審計財務(wù)報表的日期。在審計報告日期晚于管理層簽署已審計財務(wù)報表日期時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)獲取自管理層聲明書日到審計報告日期之間的進一步審計證據(jù)，如補充的管理層聲明書。

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